随着信息社会和知识经济的到来， 企业经营变得越来越复杂，企业与内外部 之间的联系在急剧增强，内外部环境风险 很快就转变为会计报表的错报风险。企业 现代风险导向审计浅析 为了应对环境的变化，从过程管理转向了 战略管理。社会环境的变化使传统风险导 向审计方法不能适应社会的需要，从而要 口文／郝淑芝 求审计师寻找一种新的审计方法。而审计 师在信息社会和知识经济早期没有根据 环境的变化及时调整审计方法，使审计职 险，分析企业的经营风险成为控制会计报 现代风险导向审计的审计方法要求 业在２０世纪九十年代初期经历了较为不 表风险的最重要手段。 审计师分析企业的重要经营风险以及重 利的状况。为了应对社会环境的挑战，审 ３、着重点不同。传统风险导向审计侧 大交易类别，来确定关键经营环节：然后 计职业界开始探索新的审计方法。同时， 重于会计报表本身的分析，而现代风险导 对关键经营环节进行分析，得出具体审计 系统理论和战略管理理论也为新审计方 向审计则侧重于对整个企业的经营环境 目标以及相应的实质性测试的方案，再执 法的发展提供了思想和实践基础。１９９４ 和经营过程的分析，并将被审计企业置于 行实质性测试，从而完成审计工作。现代 年国际性的大会计师从内部孕育审计方 社会经济体系中，分析其所面临的经营风 审计风险的主要程序为： 法的革新，并联合学术界一起对审计方法 险及对风险的控制措施，从而形成对会计 １、企业整体层面的分析（审计的计划 进行重新塑造，将这一在系统理论与战略 报表的预期，根据预期对会计报表进行判 阶段）。本阶段按四个步骤执行：（１）首先 管理理论基础上发展出来的新的审计方 断。 取得对企业的基本理解，从而了解企业的 法称为现代风险导向审计。 ４、导向不同。传统风险导向审计仍以 宗旨、目标、为实现目标的战略、经营环节 一、现代风险导向审计与传统审计的 内部控制为导向，根据内部控制测试的结 的组织等；（２）在这一理解的基础上，分析 区别 果，决定实质性测试的性质、时间和范围。 宏观环境和行业环境因素对企业战略的 １、性质不同。现代风险导向审计是新 而现代风险导向审计则以被审计单位的 影响，从而初步识别出重要的经营风险及 环境条件下发展起来的、用以替代制度基 经营风险为导向，根据对经营风险的评估 其对审计的影响；（３）分析企业的战略管 础审计的一种新的基本审计方法。而传统 及随后各步骤的测试，逐步形成对会计报 理控制及其效果，从而形成对重要的经营 风险导向审计则是制度基础审计方法下 表的预期，从而执行相应的实质性审计程 风险的结论；（４）在对企业战略和经营理 对于审计风险进行控制的一种观念，它不 序。 解的基础上，识别出企业的重大交易类别 是一种基本审计方法。 ５、分析方法不同。传统风险导向审计 及其对审计的影响，结合已经识别出的重 ２、对“风险”的认识不同。传统风险导 的分析方法主要是以交易为基础，从交易 要经营风险，推导出关键经营环节，作为 向审计对审计风险模式中固有风险和控 的角度判断是否存在重大错报，其指导思 环节分析阶段分析和控制测试的对象。 制风险的认识是从会计的视野予以分析， 想是一种“自上而下”的思想，而现代风险 ２、缓营环节层面的分析及剩余风险 因而大都只分析会计报表项目本身的固 导向审计则是以经营风险为基础，首先 的决定（控制测试阶段）。本阶段按三个步 有风险和控制风险，并以此基础来分析会 “自上而下’，对会计报表形成预期，而后再 骤执行：（１）对关键经营环节进行分析之 计报表的风险。而现代风险导向审计对 “自下而上”根据预期实施相应的审计程 前，理解关键环节与企业的宗旨、目标和 “风险”的认识除了包括会计报表项目本 序。 战略以及关键环节之间的联系；（２）理解 身的风险外，则更多地考虑企业的经营风 二、现代风险导向审计的原理及运用 关键环节的运作并识别环节层次具体的 事会报告的事实也证明了我国上市公司监事 股票市场三大指导原则之一——公开原则的 促使上市公司的会计信息披露逐渐走向规范 会职能的失效。因此，我们应采取切实可行的 具体体现。我国的《证券法》第五十九条也明确 化、制度化。 措施，如制定详细的监事会条例，强化监事会 规定，上市公司披露的会计信息必须真实、准 （作者单位：东北财经大学会计学院） 的性和专业性，使监事会真正发挥其对公 确、完整，不得有虚假记载、误导性陈述或者重 司财务活动的检查作用。 大遗漏。《公开发行股票公司信息披露实施细 主要参考文献： （三）完善会计信息披露制度。证券市场相 则》也对上市公司会计信息披露进行了比较原 ［１】田志龙．经营者监督与激励［Ｍ］．北京：中国 当大程度上说是信息市场。当前，在世界各国 则性的规范。财政部与应尽快完善上市 发展出版社，１９９９． 股票市场中，强制要求上市公司做出会计信息 公司会计信息披露制度，对披露的内容和格式 【２】颜红俊．上市公司会计造假的一些现象 披露也已成为一项极为重要的监管措施，它是 制定统一具体的规范，并加强执法检查力度， …．财会研究，２００２．４． 《合作经济与科技》２００９年７月号下（总第３７３期） 皿 交易类别、账户余额、列报的具体认定的 计与传统风险导向审计没有差异。 重大错报风险及相关的控制，并对拟信赖 的控制进行测试，从而得出关于重大错报 三、现代风险导向审计与性 提要新颁布的会计法明确要求 各单位应建立健全本单位内部会计监督 制度，这是保证会计有效发挥其应有作用 理论与实践都证明，要使现代风险导 风险的剩余风险的结论；（３）结合具体审 向审计发现重大错报的功效真正对委托 计目标，根据剩余风险推导计划实质性审 人有价值，审计师必须保持应有的 计程序。 性，向委托人报告发现的会计报表重大错 的重要举措，而作为会计监督重要基础的 内部控制，特别是与会计监督直接相关的 内部会计控制，又是会计控制得以最终实 ３、实质性审计程序的执行。审计师需 报。 现的前提。 根据具体审计目标制定审计程序，从而计 对于现代风险导向审计，最具争议的 关键词：企业内部；会计控制 划实质性测试，最终通过执行实质性测试 地方就是性。在社会公众或其他利益 来形成审计意见。 相关者看来，在传统审计中将审计与咨询 中图分类号：Ｆ２３文献标识码：Ａ （１）在根据具体审计目标决定会计报 服务区别开来的性似乎没有延续到 建立现代企业制度是社会化大生产 表认定的实质性测试的审计程序之前，有 现代风险导向审计中。在现代风险导向审 和市场经济的必然要求。公司制是现代企 必要对审计风险和重要性进行探讨，这是 计的发展过程中，对增值服务的强调似乎 业制度的一种有效组织形式。公司法人治 传统审计决定实质性测试的根本观念。在 认为在审计师与公司管理层之间存在一 理结构是公司制的核心。内部结构是由股 现代风险导向审计下，审计师对于重要性 致利益，因此将审计作为公司管理层与审 东大会、董事会、监事会和经理组成，他们 的概念没有变化，它是指导审计师决定会 计师的互利过程。安然事件之后，人们开 各负其责、协调运转、相互制衡，从而形成 计报表错报是否严重的判定标准，但是审 始质疑现代风险导向审计实务和现代风 对企业进行内部控制的机制。内部控制是 计风险的观念需要进行根本修正。审计风 险导向审计下审计师的性。为了应对 公司制机构的一种重要制度。１９９９年ＩＯ 险的定义为：会计报表存在重大错报，而 这种怀疑，同时也为了更好地使现代风险 月３１日修订通过的《Ａ计法》第２７条中， 注册会计师审计后发表不恰当意见的可 导向审计发现重大错报的能力与审计师 从实质上要求各单位必须建立健全内部 能性。传统审计的风险模型是：审计风险＝ 报告重大错报的意愿联合，从而使得审计 控制制度。明确要求各单位应建立健全本 固有风险Ｘ控制风险ｘ检查风险。在现实 更有价值，审计职业应该结合现代风险导 单位内部会计监督制度，这是保证会计有 中，由于审计师不能区别所识别出的风险 向审计方法认真考虑性问题。 效发挥其应有作用的重要举措，而作为会 是影响固有风险还是控制风险，所以审计 在理论上，社会公众（主要是投资者） 计监督重要基础的内部控制，特别是与会 风险模型需要修正。现代风险导向审计， 是审计的委托人，而实际上是公司管理层 计监督直接相关的内部会计控制，又是会 将审计风险模型修正为：重大错报风险× 聘用审计师。如果不改变这一理论与事实 计控制得以最终实现的前提。本文拟就企 检查风险。 上的冲突，审计失败将不可避免。因此，探 业内部会计控制的内容做一些探讨。 （２）对具体审计目标的汇总分为以下 讨在现代风险导向审计方法下，审计师对 一．、内部会计控制的内容 几个步骤：首先，如果是由经营风险影响 审计方法与性应有以下认识：（１）审 １、组织结构控制。按照不相容职务相 会计报表而得出的审计目标，需说明经营 计方法与性相辅相成。如果采用较多 分离原则，科学划分企业内部各部门的职 风险对会计报表认定的影响，并对经营风 较差的审计方法，再强的性也不能保 责权限，形成相互制衡机制。不相容职务 险进行简要描述。如果是由重大交易类 证审计师发现重大错报；再好的审计方 主要包括授权批准、业务主办、会计记录、 别、账户余额和列报得出的审计目标，需 法，如果没有性，也不能保证审计师 财产保管、稽核检查等职务。确保资产保 要说明其对会计报表认定的影响，并对其 将发现的重大错报报告出来；（２）现代风 管与会计核算相分离、经营责权与会计责 进行简要描述；其次，审计师在汇总了审 险导向审计强调的增值服务，实质上是满 任相分离、授权与执行、保管、审查、记录 计目标的推导过程后，需要记录对这一审 足管理层对审计师的部分期望。对于审计 等相分离。建立合理的会计工作组织体 计目标重大错报风险进行的初始判断及 师来说，目前最大的挑战是重新赢得理论 系 各单位应根据会计业务的需要，设置 理由；最后，审计师需要汇总为了支持关 上的委托人的信任，这就需要将现代风险 的会计机构，配备符合条件的专职会 于这一审计目标的重大错报风险分析，执 导向审计与现有的监管环境协调一致。 计人员，符合设置总会计师条件的必须设 行的控制测试，及根据测试结果所做的修 学习和应用先进的审计方法，对于实 置总会计师。同时，要明确单位领导人对 正。 现审计目标、保证审计质量、节约审计资 会计工作的领导职责以及会计机构负责 在经过以上的汇总程序后，审计师对 源、提高工作效率具有重要意义。因此，我 人对会计工作的领导职责等。建立会计人 具体审计目标已经取得了充分的理解，从 们应在实践中积极探索现代风险导向的 员岗位责任制。会计岗位的设置既要符合 而可以制定实质性审计程序的计划。实质 审计方法，使之在审计工作中发挥最大的 本单位的实际需要，更要符合内部控制的 性测试的具体执行方法、审计证据的汇 功效。 要求，真正做到不相同岗位相互分离、相 总、审计报告的编制等，现代风险导向审 （作者单位：中铁十六局集团一公司） 互制约、相互监督。每一在岗会计人员都 田 《合作经济与科技》２００９年７月号下（总第３７３期）
