２００４年第４期 Ｓｃｉｅｎｃｅ ａｎｄ Ｔｅｃｈｎｏｌｏｇｙ Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ Ｒｅｓｅａｒｃｈ 科技管理研究 ２Ｏｏ４ Ｎｏ．４ 文章编号：１０００—７６９５（２００４）０４—００３３～０３ 人力资源核算问题浅析 王 星 （深圳大学人事处， 广东深圳５１８０６０） 摘要：知识经济时代，人力资源已成为企业最积极、最具决定性的、推动企业发展的无形资产，人力资源 的资产属性也正是人力资源核算的理论依据。由于人力资源具有与物质资源完全不同的特性，因此，目前对人 力资源的核算仍存在很多问题。本文提出了人力资源核算的基本原则和几点设想。 关键词：人才；人力资源；核算 中图分类号：Ｃ９６２ 文献标识码：Ａ １人力资源核算属性 人力资源是指能够推动社会和经济发展的，能为社会 创造物质财富和精神财富的体力和脑力劳动者的总称。对 企业而言，人力资源就是指能够推动整个企业发展的劳动 者能力的总称，是企业资产中的一部分。人力资源是最积 的，属于无形资产范畴。虽然目前我国已颁布的无形资产 确认、计量和报告的会计准则中尚未包括人力资源的核算， 但人力资源会计核算中对人力资源的素质的核算已经成为 目前核算企业无形资产的主要内容。人力资源素质是指劳 动者在劳动过程中的劳动态度、工作质量、创新能力、独 立工作能力、动手解决问题能力、自学能力、知识水平和 熟练程度等，可以归纳为精神素质、文化素质、技能素质。 人力资源会计核算的内容应包括一切有助于提高人力资源 素质的支出，并正确地核算人力资源的投资和耗损情况， 只有这样才能制定出合理的生产经营决策，及人力资源管 理决策，才能充分发挥人力资源会计的管理职能。 极、最具决定性的资产。随着社会经济的发展，知识经济 对企业收益的影响越来越大，企业的专利权、商标权、非 专利技术、特许经营权、商誉等无形资产成为制约企业发 展的关键，而这些无形资产大都是由人开发、设计、研制， 并在长期经营中产生的，是人力资源智慧的结晶，是人力 资源资产运用的成果。人力资源已成为目前企业无形资产 的源泉，是企业不可忽视的重要资产。 ２人力资源核算的必要性 人力资源核算，即人力资源信息的确认、计量和报告。 ２０世纪６ｏ年代以来，作为传统财务会计新发展的一个分支 在人力资源会计理论、人力资源会计程序和方法，以及人 力资源决策管理等方面得到了迅速发展。８０年代以后，人 力资源会计信息又得以广泛应用，许多实例表明企业管理 人力资源作为企业的一项资产，符合资产定义三属性： 即企业主体可以控制、能以货币计量、能为企业带来未来 经济利益。第一，人力资源是指人的劳动能力，而不是劳 动者本身。劳动者的劳动能力显然是可以为企业带来收益 的经济资源。第二，人力资源的费用是可以用货币加以计 量的。因为企业花费在人力资源上的投资如招聘费、培训 人员已经把人力资源会计信息应用于经营决策和人力资源 管理决策中，并取得明显的效果。在当今知识经济时代， 人力资源核算和管理的重要性更显突出。 ２，１人力资源的竞争，使人力资源的核算更为重要。随着 社会韵发展，自然资源在经济中的地位在不断减弱，而人 力资源的作用愈显重要，企业对人力资源的竞争也日趋激 费、保险费、工资及福利等各项支出都是以货币形式反映 的。这就使得以货币来相对客观的计量人力资源的价值成 为可能。第三，人力资源也是企业可以实际控制的。企业 或组织用货币在市场上雇佣劳动者之后，实际上，就获得 了对劳动者未来一段时间内劳动力的使用权。而且，这种 权力以契约的形式固定下来。企业购买的是劳动者的劳动 烈，许多企业不惜花费重金奖励和聘用优秀人才。研究人 能力而非劳动者本身，所以从这个意义上讲，一旦劳动者 被雇佣，他的劳动力就已经为企业所控制，但企业并不需 要拥有对劳动者人身的所有权。所以人力资源是可以为企 业所拥有和控制的。而企业在人力资源的载体——人身上 力资源成本、价值、业绩，就成为企业经营核算中迫切需 要解决的重要问题之一。人才在企业中所发挥的作用和所 创造的财富与企业对他们的回报是否相称，企业在用人上 是否妥当，这些只有进行人力资源价值核算才能提供给企 业需要的信息资料。 人力资源的本质是人的知识和技能，即人的能力。就 的投资是企业付出的可以用货币计量的投资，是可以取得 预期收益的权力，也是企业能够控制和利用的。 人力资源的资产属性是进行人力资源会计核算的理论 依据。人力资源不是指人身资源，而是指依附于人身而存 在的现实的和潜在的知识、智力、能力和技能，它是无形 收稿日期：２００４—０２—０７ 目前而言，人力资源更多地指智力劳动能力，如高新技术、 管理才能等给企业带来的较好的效益。人是人力资源的载 体，并不是说人就是人力资源。对人力资源的计价，只能 ３４ 王 军：人力资源核算问题浅析 是对人的能力及其创造价值的计量 当人力资源投入企业 后，就形成了人力资产和人力资本 人力资产体现了资本 的运用形态，当人力资源为某一企业拥有或控制时便成为 人力资产 而人力资本体现了资本的来源渠道，表示某一 时期一个企业拥有或控制的人力资产投资的总量。企业中 不同的人力资源结构代表了不同的人力资本状况．也体现 了企业发展方向。 ２．２人力资源核算是整体经济环境的要求。从宏观上看． 人力资源价值核算是国家宏观经济管理的要求。随着我国 劳动人事制度改革的深入进行，人力作为一种资源波开发 利用和管理．这就要求对人力资源的成本价值及业绩进行 分析核算。通过人力资源价值核算，国家可以掌握各组织 人力资源开发和维护的现状，可以通过宏观调控手段鼓励 企业重视人力资源管理 确定人力资源的投资方向．引导 人力资源的合理流动。此外，联合国人力资源委员会也要 求各成员国编制人力资源会计报表，所以，在企业中开展 人力资源价值核算十分必要。 对于企业来讲，人力资源在市场竞争中至关重要．企 业管理者要合理配置、使用人力资源，做到人尽其才、才 尽其用，就必须了解企业人力资源的现状及其变动情况， 了解职工招聘、培养成本以及人力资源价值等资料，以便 做出科学的用人规划。人力资源的信息是企业会计信息系 统的重要组成部分，对于企业决策者，只有了解了企业全 面的信息才能做出最佳的决策 传统会计将所有与人力资 源相关的支出都作为费用处理，而实际上这些支出并不完 全为当前服务，因而往往造成企业会计报表中相关的资产、 收益数失真。因此，有必要对人力资源进行合理的计算和 核算，这样有利于为企业管理者和外部投资者、债权人提 供决策信息；有利于企业内部各部门有效使用人力资源， 调动员工积极性；有利于提高企业日常的人力资源的管理 能力。 ２．３人力资源核算是劳动者价值体现的要求。人力资源作 为一种资产可以为企业带来未来收益、创造新的价值。现 代经济学认为．不仅物力资源具有产权问题，人力资源也 有产权问题。劳动者作为资源的所有者，通过发挥“使用 价值”，创造利润，因此，他有权索取企业的剩余利润．即 获得相应的物质回报。企业虽然对人力资源有控制使用权． 但是．人力资源的真正所有者是劳动者本身，劳动者进入 企业．实际上是劳动耆把自己的劳动，包括知识、技能等 作为对企业的投资，也就是说．劳动者在这里投入的是技 能和有产出价值的“人力资本” 职工不再只是劳动者，也 成为企业的权益人，并与物力投资者一起分享企业盈利 人力资源价值核算满足了劳动者的需求．通过核算既用经 济补偿承认了其特殊作用，又可以促使其发挥能动性．这 对企业、对个人都是有利的。 ３人力资源核算中存在的问题 虽然对人力资源要求核算的呼声日益高涨．但至今国 内外企业均未正式将其纳入企业的日常核算之中．最多不 过是利用一些人力资源统计数据进行人力资源管理、究其 原因．主要是以下几个方面造成了核算的困难 ３．１人力资源的价值核算模型难以确定 毋庸置疑．人是 生产力中最活跃的因素，人力资源是企业重要的资产，核 算人力资源已成为经济发展的需要，而核算难点首推人力 资源价值计量 主要原因在于：人力资源具有与物质资源 明显不同的特性。首先．人力资源潜存于劳动者体内．只 有通过生产活动才能体现其价值。其次．人力资源的价值 是可变的．它不仅受企业的组织结构、生产条件、管理水 平等客观条件的影响，还受到劳动者个体的能力、性格． 对群体的适应性、对新技术的掌握能力等主观条件的影响 在现今的理论分析中．人力资源计价模型很多．各有利弊． 哪一个行业适合采用哪一个模型还很模糊。企业之问的核 算数据缺乏可比性，因而难以对人力资源的价值核算模型 进行选择 ３．２人力资源价值的增值部分难以核算 人力资源作为一 种无形资产，由于个人的基本素质不同．每个人的资产总 值无法估算，而对于其对企业带来的未来收益．即其增值 部分更是难以核算。我国现行会计制度中．只对人力资源 的投入进行核算，对发生的各项人力资源的投资费用做帐 计入期问费用，对人力资源所创造的价值及其增值没有准 确的核算方法和系统分析。资产中不计人力资源价值．收 益中也不包含人力资源增值收益，使资产和收益计算出现 偏差。从而会造成企业由于缺乏了解人力资源的价值而忽 视了对其投资．不利于企业的竞争和长远发展 ３．３现行会计制度对人力资源核算缺乏准萌性 人力资源 作为企业的一项无形资产也存在摊销问题 有些学者认为 企业所拥有的人力资本，能够和实物资本一样提供未来的 收益．同时也应和实物资本一样的计提折旧。根据划分资 本性支出和收益性支出原则，人力资源的使用期限一般均 超过一个会汁期问，对其投资提高人力资源的价值，可使 企业在多个会计期问内受益，故人力资源的投资支出应届 于资本性支出，应该根据配比原则同受益各期的收益相配 比 人力资源的投资支出如招聘员工培训ｌ骨干等．人员管 理部门发生的费用等应该按旦ｆｆ这些支出的受益期合理摊销． 属本期予以确认，属以后各期的应采取递延或其他方式存 各个受益期确认。而现行会计制度中，把企业与人力资源 投资相关的各项支出均作为期间费用处理．所有费用全鄙 与发生费用支出本期的收益相配比，致使当期费用增加． 经营成果减少，从而也会影响企业对人力资源的投资的引 极性 ４人力资源会计核算原则 ４．１ 实事求是原则。要正视人力资源核算中目前存在的各 种问题及核算的难度，努力寻找合适的核算方法和模式． 尽可能的减少核算成本．实现会计信息的准确性和合理性 ４．２相关性原则。人力资源价值计量必须与人力资源价值 具有绝对相关性，人力资源的价值往往体现在人员的薪酬 水平上，因此合理的制定企业的薪酬体系，使其能够反映 人力资源的创造能力，使劳动者没有不满情绪．能心情愉 快地工作和生活．人力资源价值得以最大限度地实现。同 王军：人力资源核算问题浅析 ３５ 时，要建立一个开放健全的劳动力市场，使人力资源可以 在市场中通过人才的自由流动和双向选择，进行自动的资 源配置，最终实现人力资源配置的市场平衡，从而使人力 资源的薪酬水平与其创利能力相称。 ４．３谨慎性原则。企业要想在激烈的市场竞争中立于不败 之地，一方面要千方百计地引人人才，这需花费巨额的支 出，另一方面，又要防范人才流动给企业带来潜在风险。 如何有效地回避风险，就要充分考虑谨慎性原则的要求， 即要大胆合理的对引进人才进行人力资源评估，又要采取 灵活的人事制度，如薪酬制度、培训制度、人力资源后备 计划、退休保险制度等，尽量减少对企业带来的损失。 ４．４重要性原则。在人力资源会计的核算中，对不同层 次，不同能力的人力资源，应按其重要程度，分别反映。 寻求一些具有较高专业技术和高级经营管理人才，成本无 疑很高，但考虑到它能为企业带来较大的预期收益，基于 重要性原则的要求，应将其作为一项重要事项予以核算和 反映，并在报表中重点披露，以引起决策者的密切关注。 相反，对一些具有中等能力而企业又必需的人力资源，只 作一般性核算，并予合并反映。在知识经济条件下，企业 的人力资源较其他资源更显重要，其信息的披露对投资 者，债权人的决策影响甚大，因此在核算和反映上较其他 事项应更突出、更详细，并在报表的附注中加以说明，特 别重要的还可单独制表。 ５ 人力资源会计核算的几点设想 ５．１ 关于取得成本的核算。取得成本主要是指招聘员工所 花费的费用。取得成本在招聘员工的当期已经发生，它不 管企业对员工实际使用程度如何，它也不随员工以后价值 的多少而变化，对决策者和管理者来说这一成本应属于沉 落成本，非相关成本，这一费用一旦发生，就应作为期间 成本在当期收益中扣减。因此取得成本应作为期间成本列 为当期损益，直接在当期销售收入中扣减，其效益不应递 延到下一会计期间，也不应从以后各期的摊销中获得成本 的补偿。所以，在取得成本发生时只作人力资源增加的核 算，借记“人力资产”，贷记“银行存款”或“现金”。 ５．２关于开发培训成本的核算。企业支付给职工的开发培 训费，在传统会计中是将其费用化，应予以资本化。考虑 到人力资源投资与其他投资有着明显的不同，即由于劳动 者对劳动力拥有产权，劳动者可以拥有自主择业权，对是 否继续工作拥有自主支配权，因而，使人力资源投资具有 更多不稳定的因素，人力资产今天属于甲企业，明天就有 可能因种种原因要离开甲企业而去其他企业。另一方面． 由于人的知识深浅、素质高低、经验多少、技术水平、熟 练程度等不同，造成每个员工开发培训效果不同，即投入 后所产生的效益不同，对开发培训成本，管理费用各人所 占用的比例不同。因此，不能用简单平均法、加权平均法 等简单数学方法分摊，即便是现在许多学者提出的未来收 益或工资报酬折现法，随机报酬价值法等计量方法，由于 本身的局限性和假设性也只能大概得出个体人力资源价值。 建议设立“开发培训收益”账户，对于每次开发培训的收 益进行整体核算。 ５．３关于人力资源价值增值部分的核算。对于刚进入企业 的人力资源，一般以评估价值借记“人力资产”，贷记“人 力资本”，同时对以后重新评估产生的增值，应设立“人力 资产增值”账户，单独核算该员工在该企业的价值增值部 分，这样能够更好的反映出该员工在该企业究竟多创造了 多少价值、该企业的人力资源管理是否得当、激励制度是 否产生了一定的效果、员工的潜力是否被挖掘等信息，使 管理者能够及时调整企业的人力资源的管理制度。会计分 录为以增值部分借记“人力资产”贷记“人力资产增值”。 ５．４关于人力资源价值折损的核算。尽管人力资产与固定 资产、无形资产一样，随着时间的推移，其价值会逐渐衰 减、贬值。但基于人力资源的特征及目前人力资源核算的 实际情况，如对每个员工进行人力资源费用计算摊销或计 提折旧，将是很复杂很烦琐很不切实际的，也是很难准确 核定的。而不计提则可以减少大量的工作量，从而提高工 作效率，减少工作成本。本着实事求是的原则，笔者认为 在目前仍不适宜设立“人力资产摊销”账户，即不对人力 资产计提折旧，只对人力资产的增加和减少进行核算。对 于企业人力资源因调离等因素带来的损失，即未收回的成 本和价值增长，设立“人力资产损益”以核算大于其损失 的收益，期末将它结转到“本年利润”中以计算企业当期 盈亏。 总之，人力资源会计核算是一个大难题。由于人力资 源本身所具有的特殊性、复杂性和不确定性，使得对人力 资源的核算难度远远超过物力资源。目前我国人力资源会 计的研究在理论上尚未完善，如何结合国情，不断探索和 完善人力资源会计的核算制度．最大限度地发挥人力资源 的潜能，将对于实际工作中开发人力资源潜力起到指导性 的作用。 参考文献： ［１］廖泉文．人力资源管理［Ｍ】．北京：高等教育出版社，２００３． ［２］张信东．浅谈人力资源核算及管理［Ｊ］．经济问题．２００１， （１ｏ）． ［３］梅红英．试论我国人力资源会计的几个问题［Ｊ】．江西审计与财 务。２００２，（４）． 作者简介：王军（１９７４一）．男，四川人，经济师，助理研究员。 （本文责编：彭统序）
